Rückwirkende Anwendung des § 6e EStG und Hintergründe der Entscheidung
Der Bundesfinanzhof hat mit seiner Entscheidung vom 15. Juli 2025 (Az. IX R 13/24) eine zentrale steuerrechtliche Weichenstellung bestätigt. Im Mittelpunkt stand die Frage, ob die rückwirkende Anwendung des § 6e Einkommensteuergesetz auf Wirtschaftsjahre vor dem 18. Dezember 2019 mit dem verfassungsrechtlichen Rückwirkungsverbot vereinbar ist. Die Vorschrift betrifft sogenannte Fondsetablierungskosten, also Aufwendungen im Zusammenhang mit der Gründung und Strukturierung von Immobilien- und Projektfonds. Typischerweise gehören hierzu zum Beispiel Miet- oder Pachtgarantien sowie bestimmte Vorlaufkosten, die der Initiator eines Projektes trägt und die bislang in vielen Fällen unmittelbar als Werbungskosten oder Betriebsausgaben geltend gemacht wurden. Diese Einordnung wurde bereits vor Einführung des § 6e regelmäßig durch die Rechtsprechung eingeschränkt, indem derartige Aufwendungen in der Regel als Anschaffungskosten qualifiziert und damit über die Nutzungsdauer eines Wirtschaftsgutes abgeschrieben wurden.
Die Klägerin im entschiedenen Verfahren war eine Immobilienprojektgesellschaft, die ein Studentenwohnheim entwickelte und zur Absicherung ihrer Einnahmen eine Pachtgarantie und eine Pre-Opening-Zahlung leistete. Das zuständige Finanzamt und später das Finanzgericht Hamburg erkannten diese Kosten nicht als sofort abzugsfähig an, sondern behandelten sie als aktivierungspflichtige Fondsetablierungskosten. Der BFH bestätigte diese Sichtweise und erklärte, dass § 6e auch rückwirkend für den Veranlagungszeitraum 2014 anzuwenden sei. Damit wurde klargestellt, dass der Gesetzgeber mit der Einführung der Norm 2019 lediglich die bereits geübte Rechtspraxis und frühere höchstrichterliche Linie festgeschrieben hat.
Juristische Einordnung und Begründung der Entscheidung
Der BFH beschäftigte sich in seiner Begründung intensiv mit den Grundsätzen des verfassungsrechtlichen Rückwirkungsverbots und dem Vertrauenstatbestand für Steuerpflichtige. Unter einer echten Rückwirkung versteht man im Verfassungsrecht eine nachträgliche Verschlechterung der Rechtslage für bereits abgeschlossene Sachverhalte. Grundsätzlich ist dies unzulässig. Allerdings besteht eine Ausnahme, wenn Steuerpflichtige nicht schutzwürdig auf eine günstigere Rechtslage vertrauen durften, weil eine klare und einheitliche Praxis bestand oder der Gesetzgeber im Wesentlichen nur gefestigte Judikatur in Gesetzesform überführt.
Das Gericht kam zu dem Ergebnis, dass genau dies der Fall sei. Schon lange habe sowohl die Finanzrechtsprechung als auch die Verwaltungspraxis Fondsetablierungskosten als Anschaffungskosten eingeordnet. § 6e Einkommensteuergesetz fixiere diesen Grundsatz, ohne dass in der Vergangenheit eine gegenteilige, verfestigte Rechtsprechung hätte Vertrauen begründen können. Der Hinweis auf das Urteil aus dem Jahr 2018 (IV R 33/15), das einzelne Abweichungen thematisierte, ändere hieran nichts, da es sich um eine singuläre Entscheidung ohne gefestigte Nachfolge gehandelt habe. Damit sei auch eine rückwirkende Anwendung der Vorschrift durch § 52 Absatz 14a Einkommensteuergesetz keine verfassungswidrige Durchbrechung des Rückwirkungsverbotes. Vielmehr betonte der BFH, dass der Schutz des Vertrauens nicht „ins Leere“ laufen dürfe, sondern nur dort greift, wo Steuerpflichtige auf eine etablierte höchstrichterliche Auslegung vertrauen durften.
Praktische Auswirkungen für Unternehmen, Mittelstand und Spezialbranchen
Die Entscheidung hat weitreichende praktische Folgen für zahlreiche Branchen. Für mittelständische Unternehmen aus dem Immobilien- und Projektentwicklungssektor bedeutet sie eine klare Festlegung: Alle Fondsetablierungskosten wie Pachtgarantien, Garantiezahlungen oder Pre-Opening-Kosten sind über die Nutzungsdauer des jeweiligen Wirtschaftsguts zu verteilen, statt sie sofort steuerlich geltend zu machen. Das führt regelmäßig zu einer Verschiebung der steuerlichen Entlastung in die Zukunft und erhöht kurzfristig den steuerlichen Aufwand.
Auch kleine Unternehmen, die sich an Immobilienfonds beteiligen oder in ähnliche Strukturen eingebunden sind, müssen diese Entscheidung berücksichtigen. Pflegeeinrichtungen oder Krankenhäuser, die im Rahmen von Projektentwicklungen Immobilienprojekte finanzieren oder übernehmen, sehen sich ebenfalls mit der Pflicht zur Aktivierung konfrontiert. Für Onlinehändler oder andere mittelständische Unternehmen ist der Anwendungsbereich weniger häufig direkt relevant, es sei denn, sie investieren in Immobilienprojekte oder geschlossene Fondsstrukturen. Dennoch bietet das Urteil eine wichtige Erinnerung daran, dass auch Vorlauf- und Garantiekosten in Projekten steuerlich sorgfältig eingeordnet werden müssen.
Für Steuerberatende und Finanzinstitutionen ergibt sich aus dem Urteil ein klarer Hinweis auf die Notwendigkeit proaktiver Gestaltungsberatung. Bereits im Rahmen von Vertragsverhandlungen muss berücksichtigt werden, dass Fondsetablierungskosten nicht als sofort abzugsfähige Werbungskosten anerkannt werden, sondern die Bilanzstruktur langfristig belasten. Daraus folgt auch, dass Forecasts und Liquiditätsplanungen realistischer zu kalkulieren sind. Besonders für mittelständische Projektgesellschaften, die auf eine schnelle steuerliche Entlastung hoffen, zeigt sich, dass Liquiditätsengpässe frühzeitig zu erkennen und durch vorausschauende Steuerplanung zu vermeiden sind.
Fazit und Empfehlungen für Unternehmer
Die Klarstellung des Bundesfinanzhofs stärkt die Rechtssicherheit im Bereich der Fondsetablierungskosten, erweitert jedoch die Steuerbelastung vieler Unternehmen zeitlich nach hinten. Für Projektentwickler, Immobiliengesellschaften, Pflegeeinrichtungen und Krankenhäuser ist damit eindeutig geregelt, dass solche Vorlaufkosten als Anschaffungskosten zu behandeln sind. Für Unternehmer bedeutet dies eine zwingend vorsichtigere Kalkulation künftiger Projekte und eine enge Abstimmung mit steuerlichen Beratern. Kleine und mittelständische Unternehmen tun daher gut daran, ihre Liquiditätsplanung und Finanzierungsstruktur an diese Rechtsprechung anzupassen und die steuerlichen Folgen bereits in der Gründungs- und Strukturierungsphase eines Projektes zu antizipieren.
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