Erbschaftsteuer bei Betriebsvermögen: Beschäftigtenzahl richtig einordnen
Mit seiner Entscheidung vom 17. Juni 2026 zum Aktenzeichen II R 34/23 hat der Bundesfinanzhof eine für die Praxis der Unternehmensnachfolge zentrale Frage geklärt: Wer zählt bei der Ermittlung der Beschäftigtenzahl im Sinne des § 13a ErbStG a.F. mit, wenn Betriebsvermögen vererbt wird? Im Streitfall ging es um eine GmbH, deren Alleingesellschafter und Geschäftsführer verstorben war. Im Betrieb arbeiteten neben 18 Vollzeitkräften auch der Geschäftsführer selbst sowie zwei Reinigungskräfte in Teilzeit. Das Finanzamt stellte für den maßgeblichen Stichtag insgesamt 21 Beschäftigte fest. Die Gesellschaft wandte sich dagegen und vertrat die Auffassung, weder der verstorbene Gesellschafter Geschäftsführer noch die beiden Teilzeitkräfte dürften in voller Zahl berücksichtigt werden.
Der Hintergrund der Auseinandersetzung liegt in der bis Mitte 2016 geltenden Begünstigung von Betriebsvermögen im Erbschaftsteuerrecht. Diese Begünstigung, also die steuerliche Verschonung betrieblichen Vermögens unter bestimmten Voraussetzungen, war bei kleineren Betrieben von der Lohnsummenregelung ausgenommen. Die Lohnsummenregelung verlangt vereinfacht gesagt, dass eine bestimmte Lohnsumme über einen festgelegten Zeitraum erhalten bleibt, um die Steuerbegünstigung nicht zu verlieren. Nach der damaligen Fassung galt diese Prüfung nicht, wenn der Betrieb nicht mehr als 20 Beschäftigte hatte. Genau an dieser Schwelle entschied sich im Streitfall die steuerliche Behandlung.
Für Unternehmerinnen und Unternehmer, Steuerberatende sowie finanzierende Banken ist die Entscheidung deshalb relevant, weil die Beschäftigtenzahl bei der Nachfolgeplanung häufig als scheinbar einfacher Wert behandelt wird. Tatsächlich zeigt die Entscheidung, dass der Begriff der Beschäftigten eigenständig erbschaftsteuerlich auszulegen ist und nicht ohne Weiteres aus anderen Rechtsgebieten übernommen werden darf.
Beschäftigtenbegriff im Erbschaftsteuerrecht: Warum Kopfzahl entscheidend ist
Der Bundesfinanzhof hat die Auffassung der Finanzverwaltung bestätigt und die Zahl von 21 Beschäftigten als rechtmäßig angesehen. Maßgeblich ist nach der Entscheidung der Besteuerungszeitpunkt. Das ist der Zeitpunkt, in dem die Erbschaftsteuer entsteht, hier also der Todestag des Erblassers. Auf diesen Stichtag ist bei der Feststellung der Beschäftigtenzahl abzustellen.
Besonders wichtig ist die Auslegung des Begriffs Beschäftigte. Der Bundesfinanzhof versteht diesen Begriff betriebsbezogen. Beschäftigte sind danach Personen, die aufgrund eines Dienstverhältnisses, Arbeitsverhältnisses oder Ausbildungsverhältnisses persönlich in den Betrieb eingegliedert sind und an der Erfüllung der betrieblichen Aufgaben mitwirken. Entscheidend ist damit nicht in erster Linie die sozialversicherungsrechtliche Einordnung, sondern die tatsächliche Einbindung in die Betriebsorganisation.
Vor diesem Hintergrund musste auch der verstorbene Gesellschafter Geschäftsführer mitgezählt werden. Zwar endet ein Arbeitsverhältnis zivilrechtlich mit dem Tod des Arbeitnehmers. Für den erbschaftsteuerlichen Stichtag kommt es jedoch darauf an, dass das Beschäftigungsverhältnis bis zu diesem Zeitpunkt wirksam bestand. Der Bundesfinanzhof stellt dabei auf den abstrakten Erhalt des Arbeitsplatzes ab. Gemeint ist damit, dass die Begünstigung von Betriebsvermögen den Fortbestand betrieblicher Strukturen und Arbeitsplätze schützen soll. Deshalb ist der Arbeitsplatz des Geschäftsführers am Stichtag mitzuberücksichtigen, auch wenn die konkrete Person ihre Tätigkeit nach dem Erbfall naturgemäß nicht fortsetzen kann.
Ebenso klar ist die Aussage des Gerichts zu Teilzeitkräften. Teilzeitbeschäftigte sind nach Kopfzahl und nicht nach Arbeitszeitanteilen zu zählen. Eine Quotelung, also die rechnerische Umrechnung in Vollzeitäquivalente, sieht die damalige gesetzliche Regelung nicht vor. Der Bundesfinanzhof verweist darauf, dass der Wortlaut keine Differenzierung nach Stundenumfang enthält und dass eine Zählung nach Köpfen sowohl dem Zweck des Arbeitsplatzschutzes als auch der Verwaltungsvereinfachung dient.
Von besonderer praktischer Bedeutung ist ferner die Abgrenzung zur Lohnsumme. Die Ausgangslohnsumme und die Anzahl der Beschäftigten sind nach der Entscheidung zwei voneinander unabhängige Feststellungen. Das ist juristisch wichtig, weil die Regelungen unterschiedliche Funktionen haben. Die Beschäftigtenzahl entscheidet zunächst darüber, ob die Lohnsummenprüfung überhaupt eingreift. Erst wenn diese Hürde überschritten ist, stellt sich die Frage, wie die Lohnsumme im Einzelnen zu berechnen ist. Deshalb half der Klägerin auch der Hinweis auf eine Vorschrift nicht, nach der bestimmte Vergütungen bei der Lohnsumme außer Ansatz bleiben können. Diese Ausnahme betrifft nur die Berechnung der Lohnsumme, nicht die vorgelagerte Zählung der Beschäftigten.
Auch eine Anlehnung an das Kündigungsschutzgesetz hat der Bundesfinanzhof ausdrücklich abgelehnt. Dort werden Teilzeitkräfte bei bestimmten Schwellenwerten anteilig berücksichtigt. Für das Erbschaftsteuerrecht gilt dies jedoch nicht. Nach Auffassung des Gerichts wurde eine frühere gesetzgeberische Anknüpfung gerade aufgegeben. Ebenso wenig sah das Gericht einen Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz oder ein Diskriminierungsverbot. Die Zählung nach Köpfen benachteiligt Teilzeitkräfte nicht, sondern behandelt Vollzeit und Teilzeit im Hinblick auf das Ziel des Arbeitsplatzschutzes gleich.
Unternehmensnachfolge in der Praxis: Folgen für Mittelstand, Familienunternehmen und Spezialbranchen
Für kleine Unternehmen und mittelständische Unternehmen hat die Entscheidung erhebliche Auswirkungen auf die Nachfolgeplanung. Gerade in inhabergeführten Betrieben kann ein einzelner Geschäftsführer oder eine geringfügig beschäftigte Kraft darüber entscheiden, ob die Grenze von 20 Beschäftigten überschritten wird. Wer bislang allein auf Vollzeitkräfte oder auf lohnsteuerlich besonders relevante Arbeitsverhältnisse geschaut hat, kalkuliert unter Umständen mit einem zu niedrigen Beschäftigtenstand.
Für Familienunternehmen ist das besonders bedeutsam, wenn Gesellschafter Geschäftsführer operativ tätig sind und in einem Anstellungsverhältnis zur Gesellschaft stehen. Diese Personen können bei der erbschaftsteuerlichen Zählung mitzählen, obwohl ihre Stellung gesellschaftsrechtlich und betrieblich eine Doppelfunktion aufweist. Das kann die Einordnung der gesamten Unternehmensnachfolge verschieben und mittelbar Einfluss auf die Voraussetzungen der steuerlichen Begünstigung haben.
Pflegeeinrichtungen, Krankenhäuser und andere personalintensive Spezialbranchen sollten die Entscheidung ebenfalls sehr aufmerksam lesen. Dort ist der Anteil von Teilzeitkräften traditionell hoch. Wer in der Vergangenheit intern mit Vollzeitäquivalenten gearbeitet hat, etwa für Personalplanung, Controlling oder Finanzierungsgespräche, darf diese Größen nicht unbesehen auf das Erbschaftsteuerrecht übertragen. Für die steuerliche Prüfung kommt es auf die Kopfzahl an. Das kann die Schwellenwerte schneller erreichen oder überschreiten lassen, als es aus betriebswirtschaftlicher Sicht erwartet wird.
Auch Onlinehändler, Logistikunternehmen und saisonal geprägte Betriebe profitieren von der Klarstellung. Gerade dort bestehen häufig unterschiedliche Beschäftigungsmodelle mit Teilzeit, Aushilfen oder organisatorisch eingebundenen Leitungsfunktionen. Die Entscheidung verdeutlicht, dass die steuerliche Dokumentation zum Stichtag belastbar sein muss. Es empfiehlt sich, Beschäftigungsverhältnisse, Organstellung und tatsächliche Eingliederung in den Betrieb sauber zu dokumentieren, damit im Erbfall oder bei einer Schenkung keine unnötigen Streitpunkte entstehen.
Für Steuerberatende und Finanzinstitutionen folgt daraus, dass Nachfolgekonzepte noch stärker mit der Personalstruktur verzahnt werden sollten. Die Beschäftigtenzahl ist kein bloßer Nebenwert, sondern kann die steuerliche Systematik der Begünstigung auslösen oder ausschließen. Banken und andere Kapitalgeber sollten diesen Punkt bei Due Diligence Prozessen, Unternehmensbewertungen und der Strukturierung von Nachfolgefinanzierungen mitdenken, weil steuerliche Mehrbelastungen die Liquiditätsplanung der Nachfolger erheblich beeinflussen können.
Erbschaftsteuer und Beschäftigtenzahl: Klare Linie für die Nachfolgeplanung
Die Entscheidung II R 34/23 schafft für Altfälle unter § 13a ErbStG a.F. eine klare und praxisrelevante Linie. Ein angestellter Gesellschafter Geschäftsführer ist am Todestag als Beschäftigter mitzuzählen. Teilzeitkräfte werden ebenfalls voll nach Köpfen erfasst. Die Beschäftigtenzahl ist eigenständig und unabhängig von der späteren Lohnsummenberechnung zu bestimmen. Wer Betriebsvermögen übertragen oder den Generationswechsel im Unternehmen vorbereiten will, sollte diese Grundsätze frühzeitig in die steuerliche Strukturierung einbeziehen.
Für kleine und mittelständische Unternehmen liegt der praktische Nutzen vor allem in einer präziseren Vorbereitung der Unternehmensnachfolge und einer besseren Datenqualität in der Buchhaltung und Personalorganisation. Unsere Kanzlei begleitet Mandanten vom kleinen Betrieb bis zum mittelständischen Unternehmen gerade an der Schnittstelle von Steuerrecht, digitaler Buchhaltung und Prozessoptimierung, damit Nachfolgeprozesse rechtssicher, effizient und mit spürbaren Kostenersparnissen umgesetzt werden können.
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